企業(yè)所得稅稅前扣除項(xiàng)目—工資、三經(jīng)費(fèi)、保費(fèi)、利息費(fèi)用（重要）

企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額計(jì)算

★★★稅前扣除項(xiàng)目的標(biāo)準(zhǔn)（部分1）

★第一、工資、薪金支出——據(jù)實(shí)扣除

（1）必須是合理的工資、薪金支出。

“合理的工資、薪金”是指企業(yè)按照股東大會(huì)、董事會(huì)、薪酬委員會(huì)或相關(guān)管理機(jī)構(gòu)制定的工資、薪金制度規(guī)定實(shí)際發(fā)放給員工的工資、薪金。

（2）必須是實(shí)際發(fā)放的工資、薪金，不是計(jì)提的工資、薪金。

（3）上市公司實(shí)施股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃有關(guān)企業(yè)所得稅處理

①立即可以行權(quán)的，上市公司可以根據(jù)實(shí)際行權(quán)時(shí)該股票的公允價(jià)格與激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額和數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資、薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。

②對(duì)股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃實(shí)施后需待一定服務(wù)年限或者達(dá)到規(guī)定業(yè)績(jī)條件（以下簡(jiǎn)稱等待期）方可行權(quán)的。上市公司等待期內(nèi)會(huì)計(jì)上計(jì)算確認(rèn)的相關(guān)成本費(fèi)用，不得在對(duì)應(yīng)年度計(jì)算繳納企業(yè)所得稅時(shí)扣除。在股權(quán)激勵(lì)計(jì)劃可行權(quán)后，上市公司方可根據(jù)該股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格與當(dāng)年激勵(lì)對(duì)象實(shí)際行權(quán)支付價(jià)格的差額及數(shù)量，計(jì)算確定作為當(dāng)年上市公司工資、薪金支出，依照稅法規(guī)定進(jìn)行稅前扣除。其中，股票實(shí)際行權(quán)時(shí)的公允價(jià)格，以實(shí)際行權(quán)日該股票的收盤價(jià)格確定。

（4）列入企業(yè)員工工資薪金制度、固定與工資薪金一起發(fā)放的福利性補(bǔ)貼，符合《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)工資薪金及職工福利費(fèi)扣除問題的通知》（國(guó)稅函3號(hào)）第一條規(guī)定的合理工資、薪金支出條件，可作為企業(yè)發(fā)生的工資薪金支出，按規(guī)定在稅前扣除。

不能同時(shí)符合上述合理工資、薪金支出條件的福利性補(bǔ)貼，應(yīng)作為國(guó)稅函3號(hào)文件第三條規(guī)定的職工福利費(fèi)，按規(guī)定計(jì)算限額稅前扣除。

（5）企業(yè)年度匯算清繳結(jié)束前支付匯算年度工資薪金稅前扣除。企業(yè)在年度匯算清繳結(jié)束前向員工實(shí)際支付的已預(yù)提匯繳年度工資薪金，準(zhǔn)予在匯繳年度按規(guī)定扣除。

（6）企業(yè)接受外部勞務(wù)派遣用工所實(shí)際發(fā)生的費(fèi)用，應(yīng)分兩種情況按規(guī)定在稅前扣除：

①按照協(xié)議（合同）約定直接支付給勞務(wù)派遣公司的費(fèi)用，應(yīng)作為勞務(wù)費(fèi)支出；

②直接支付給員工個(gè)人的費(fèi)用，應(yīng)作為工資薪金支出和職工福利費(fèi)支出。其中屬于工資薪金支出的費(fèi)用，準(zhǔn)予計(jì)入企業(yè)工資薪金總額的基數(shù)，作為計(jì)算其他各項(xiàng)相關(guān)費(fèi)用扣除的依據(jù)。

第二、★★職工福利費(fèi)、工會(huì)經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)（三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)）——限額扣除

（1）扣除標(biāo)準(zhǔn)：

①職工福利費(fèi)——不超過工資、薪金總額14%；

②工會(huì)經(jīng)費(fèi)——不超過工資、薪金總額2%；

③職工教育經(jīng)費(fèi)——不超過工資、薪金總額2.5%；超過部分準(zhǔn)予結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除

（2）所得稅處理過程：

①三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算：

職工福利費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×14%

工會(huì)經(jīng)費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×2%

職工教育經(jīng)費(fèi)扣除標(biāo)準(zhǔn)=工資、薪金總額×2.5%

②三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)所得稅稅前扣除金額確定：實(shí)際數(shù)與標(biāo)準(zhǔn)數(shù)較小的（孰低原則）。

③三項(xiàng)經(jīng)費(fèi)超標(biāo)形成的納稅調(diào)整金額的確定：實(shí)際數(shù)減去標(biāo)準(zhǔn)數(shù)。

【提示】

①職工福利費(fèi)和工會(huì)經(jīng)費(fèi)超標(biāo)部分不得在本年扣除，也不得結(jié)轉(zhuǎn)以后納稅年度扣除，屬于永久性差異。

②職工教育經(jīng)費(fèi)支出超標(biāo)的，是時(shí)間性差異，超標(biāo)部分準(zhǔn)予在以后納稅年度結(jié)轉(zhuǎn)扣除。

新增:

③軟件生產(chǎn)企業(yè)發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)用，根據(jù)規(guī)定，可以全額在企業(yè)所得稅前扣除。軟件生產(chǎn)企業(yè)應(yīng)準(zhǔn)確劃分職工教育經(jīng)費(fèi)中的職工培訓(xùn)費(fèi)支出，對(duì)于不能準(zhǔn)確劃分的，以及準(zhǔn)確劃分后職工教育經(jīng)費(fèi)中扣除職工培訓(xùn)費(fèi)用的余額，一律按照工資薪金總額2.5%的比例扣除。

④核力發(fā)電企業(yè)為培養(yǎng)核電廠操縱員發(fā)生的培養(yǎng)費(fèi)用，依據(jù)規(guī)定，可作為企業(yè)的發(fā)電成本在稅前扣除。企業(yè)應(yīng)將核電廠操縱員培養(yǎng)費(fèi)與員工的職工教育經(jīng)費(fèi)嚴(yán)格區(qū)分，單獨(dú)核算，員工實(shí)際發(fā)生的職工教育經(jīng)費(fèi)支出不得計(jì)入核電廠操縱員培養(yǎng)費(fèi)直接扣除。

【例題·單選題】某居民企業(yè)2016年實(shí)際支出的合理工資、薪金總額為500萬(wàn)元，職工福利費(fèi)本期發(fā)生72萬(wàn)元，撥繳的工會(huì)經(jīng)費(fèi)14萬(wàn)元，已經(jīng)取得工會(huì)撥繳收據(jù)，實(shí)際發(fā)生職工教育經(jīng)費(fèi)10.5萬(wàn)元，該企業(yè)在計(jì)算2016年應(yīng)納稅所得額時(shí)，就上述業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整的應(yīng)納稅所得額為（ ）萬(wàn)元。

A.0

B.2

C.6

D.8

【答案】C

【解析】職工福利費(fèi)扣除限額為500×14%=70（萬(wàn)元），實(shí)際發(fā)生72萬(wàn)元，準(zhǔn)予扣除70萬(wàn)元，納稅調(diào)增2萬(wàn)元；工會(huì)經(jīng)費(fèi)扣除限額=500×2%=10（萬(wàn)元），實(shí)際發(fā)生14萬(wàn)元，準(zhǔn)予扣除10萬(wàn)元，納稅調(diào)增4萬(wàn)元；職工教育經(jīng)費(fèi)扣除限額=500×2.5%=12.5（萬(wàn)元），實(shí)際發(fā)生10.5萬(wàn)元，可以據(jù)實(shí)扣除。應(yīng)調(diào)增的應(yīng)納稅所得額=2+4=6（萬(wàn)元）。

第三、保險(xiǎn)費(fèi)——據(jù)實(shí)扣除+限額扣除

保險(xiǎn)費(fèi)種類

扣除情況

基本五險(xiǎn)一金

按規(guī)定范圍和標(biāo)準(zhǔn)繳納的準(zhǔn)予全部扣除

補(bǔ)充保險(xiǎn)（兩種）

在規(guī)定范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)扣除

按規(guī)定為企業(yè)繳納的財(cái)產(chǎn)保險(xiǎn)費(fèi)；為特殊工種職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)和符合規(guī)定的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)

準(zhǔn)予扣除

為一般職工或投資者支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)

不得扣除

【相關(guān)鏈接】

（1）根據(jù)《企業(yè)所得稅法》的規(guī)定，準(zhǔn)予在稅前扣除的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)和補(bǔ)充醫(yī)療保險(xiǎn)費(fèi)，限于在國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)和范圍內(nèi)，超過規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)和范圍的部分，不允許稅前扣除。

（2）納稅人為其投資者或雇員個(gè)人向商業(yè)保險(xiǎn)機(jī)構(gòu)投保的商業(yè)保險(xiǎn)，不得稅前扣除（特殊工種職工除外）。而且，在支付時(shí)應(yīng)代扣代繳個(gè)人所得稅。

【例題·多選題】企業(yè)繳納的下列保險(xiǎn)金可以在稅前直接扣除的有（ ）。

A.按照國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，為特殊工種的職工支付的人身安全保險(xiǎn)費(fèi)

B.為沒有工作的董事長(zhǎng)夫人繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)用

C.為投資者或者職工支付的商業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)

D.按照國(guó)家規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)，為董事長(zhǎng)繳納的補(bǔ)充養(yǎng)老保險(xiǎn)金

【答案】AD

【解析】選項(xiàng)BC均不得稅前扣除。

★★第四、利息費(fèi)用——限額扣除

【例題·單選題】某公司2016年度實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)利潤(rùn)總額25.36萬(wàn)元。經(jīng)某注冊(cè)會(huì)計(jì)師審核，“財(cái)務(wù)費(fèi)用”賬戶中列支有兩筆利息費(fèi)用：向銀行借入生產(chǎn)用資金200萬(wàn)元，借款期限6個(gè)月，支付借款利息5萬(wàn)元；經(jīng)過批準(zhǔn)向本企業(yè)職工借入生產(chǎn)用資金60萬(wàn)元（有借款合同，與向銀行借款期限相同），支付借款利息2.5萬(wàn)元。不考慮其他調(diào)整項(xiàng)目因素，該公司2016年度的應(yīng)納稅所得額為（ ）萬(wàn)元。

A.21.86

B.26.36

C.30.36

D.33.36

【答案】B

【解析】銀行借款年利率=5×2÷200×100%=5%；向本企業(yè)職工借入生產(chǎn)用資金60萬(wàn)元，允許扣除的借款利息費(fèi)用限額=60×5%×6÷12=1.5（萬(wàn)元），而實(shí)際支付借款利息2.5萬(wàn)元，可以在稅前扣除1.5萬(wàn)元；應(yīng)納稅所得額=25.36+（2.5-1.5）=26.36（萬(wàn)元）。

【例題·單選題】某企業(yè)注冊(cè)資本為3000萬(wàn)元。2016年按同期金融機(jī)構(gòu)貸款利率從其關(guān)聯(lián)方借款6800萬(wàn)元，發(fā)生借款利息408萬(wàn)元。該企業(yè)在計(jì)算企業(yè)所得稅應(yīng)納稅所得額時(shí)，準(zhǔn)予扣除的利息金額為（ ）。

A.408萬(wàn)元

B.360萬(wàn)元

C.180萬(wàn)元

D.90萬(wàn)元

【答案】B

【解析】根據(jù)規(guī)定，企業(yè)實(shí)際支付給關(guān)聯(lián)方的利息支出，除另有規(guī)定外，按其接受關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資與其權(quán)益性投資比例進(jìn)行扣除，除金融企業(yè)外的其他企業(yè)的扣除比例為2：1。該企業(yè)的注冊(cè)資本為3000萬(wàn)元，關(guān)聯(lián)方債權(quán)性投資不應(yīng)超過3000×2=6000（萬(wàn)元），現(xiàn)借款6800萬(wàn)元，準(zhǔn)予扣除的利息金額是6000萬(wàn)元產(chǎn)生的利息，借款利率=408÷6800=0.06，則可以稅前扣除的利息金額為6000×0.06=360（萬(wàn)元）。

【例題·多選題】企業(yè)發(fā)生的下列利息支出，可以在當(dāng)年企業(yè)所得稅稅前據(jù)實(shí)扣除的有（ ）。

A.支付給關(guān)聯(lián)企業(yè)的利息支出

B.支付給金融機(jī)構(gòu)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的貸款利息支出

C.經(jīng)批準(zhǔn)發(fā)行的企業(yè)債券利息支出

D.向銀行借款用于生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的借款利息支出

【答案】CD

【解析】選項(xiàng)A：支付給關(guān)聯(lián)企業(yè)的利息支出按照不超過規(guī)定比例和規(guī)定利率計(jì)算的部分準(zhǔn)予扣除；選項(xiàng)B：支付給金融機(jī)構(gòu)用于不動(dòng)產(chǎn)在建工程的貸款利息支出計(jì)入在建工程成本，分期扣除。

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